Schwerpunkt: Der gemeinnützige Sektor

VEREINE – TEIL 1. Non-Profit- Organisationen erwirtschaften in Österreich eine Wertschöpfung von rund sechs Milliarden Euro jährlich. Aufgrund ihrer lokalen Verankerung sind Steuerberater das wirtschaftliche Hirn dieses gemeinnützigen Sektors. Von Friedrich Möstl

Die Bedeutung der Non-Profit-Organisationen insbesondere der Vereine

Der gemeinnützige Sektor in Österreich besteht aus 123.701 Vereinen, 745 gemeinnützigen Stiftungen und 285 gemeinnützigen GmbHs und beschäftigt rund 250.000 Mitarbeiter und erwirtschaftet eine Wertschöpfung von rund 6 Mrd. Euro. Alleine die freiwilligen Feuerwehren fahren ca. 280.000 Mal im Jahr aus. Die NPOs erfüllen damit staatstragende Aufgaben, eine steuerliche Sonderstellung ist daher mehr als berechtigt. Laut Fundraising Verband Austria liegt das Spendenaufkommen in Österreich im Jahr 2019 bei rund 700 Mio. Euro. 94% davon sind spendenbegünstigt und daher steuerlich abzugsfähig.

Beitrag der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer zum gemeinnützigen Sektor

Neben den zahlreichen ehrenamtlichen Aktivitäten, insbesondere als Finanzreferent eines Vereines oder als Rechnungsprüfer, sind die Steuerberater aufgrund ihrer regionalen Verankerung zumeist das wirtschaftliche Hirn des gemeinnützigten Sektors. Viele Fragen im Gemeinnützigkeitsrecht sind aber kraft ihrer Komplexität zu Expertenthemen geworden und bedürfen mehr als einer ehrenamtlichen Betrachtung. Wirtschaftsprüfer prüfen das Vorliegen der Voraussetzungen gem. § 4a Abs. 8 Z 4 EStG für die spendenbegünstigen Organisationen und agieren als Jahresabschlussprüfer und Gebarungsprüfer. Steuerberater beraten und bilanzieren und beantragen die Zulassung gem. § 4a EStG als spendenbegünstigte Einrichtung beim Finanzamt 1/23. Steuerberater und Wirtschaftsprüfer prüfen für die Verleihung des Österreichischen Spendengütesiegels (ÖSGS). 271 Non-Profit-Organisationen tragen bereits das Gütesiegel, welches von den Verbänden der NPOs und der KSW gemeinsam verwaltet wird. Man kann daher mit Fug und Recht behaupten, dass der Berufsstand der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer für die wirtschaftliche Absicherung des gemeinnützigen Sektors unverzichtbar ist.

Die Besteuerung von Vereinen

Im Gegensatz zu anderen Körperschaften besteht ein Verein aus keinem einheitlichen Betrieb, sondern je nach Art und Umfang der Vereinsaktivität aus getrennt zu betrachtenden wirtschaftlichen Subeinheiten, deren Steuerpflicht jeweils gesondert zu beurteilen ist.

Merkmale wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe

Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe können sowohl bei steuerlich nicht begünstigten Vereinen als auch bei gemeinnützigen Vereinen auftreten. Dies wird immer dann der Fall sein, wenn die Grenze zur Vermögensverwaltung überschritten wird, gleichzeitig aber keine Gewinnabsicht vorliegt. Unabhängig von etwaigen steuerlichen Begünstigungen eines Vereins sind für das Vorliegen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs die folgenden Merkmale ausschlaggebend: „Eine selbständige, nachhaltige Betätigung, die ohne Gewinnabsicht unternommen wird, wenn durch die Betätigung Ein nahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die Betätigung über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht.“

Klassifizierung wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe

Erfüllt eine wirtschaftliche Einheit alle vorstehend genannten Merkmale, so liegt im Regelfall ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor. Verfügt der Verein nun über den – im abgabenrechtlichen Sinn – gemeinnützigen Status, muss der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zum Zwecke einer adäquaten Besteuerung unter Zuziehung der §§ 45 ff BAO näher klassifiziert werden.

1. Hauptzweck – unentbehrlicher Hilfsbetrieb
   Den unentbehrlichen Hilfsbetrieb klassifizieren folgende Merkmale:
   • Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb muss in seiner Gesamtrichtung auf Erfüllung der gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecke eingestellt sein. Demnach muss sich der gesamte unentbehrliche Hilfsbetrieb der Erfüllung des Hauptzwecks verschreiben. Die alleinige Beschaffung von finanziellen Mitteln ist hierfür nicht ausreichend. Eine „Verschmutzung“ durch zweckfremde Tätigkeiten darf höchstens im Ausmaß von bis zu 25% vorliegen.
   • Die genannten Zwecke dürfen nicht anders als durch den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erreichbar sein.
   • Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb darf zu abgabepflichtigen Betrieben derselben oder ähnlicher Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb treten, als dies bei Erfüllung der Zwecke unvermeidbar ist.
     • Typische Beispiele für unentbehrliche Hilfsbetriebe sind der Sportbetrieb bei Sportvereinen, Theaterveranstaltungen eines Kulturvereines oder das Behindertenwohnheim eines Behindertenhilfsverbandes.
2. Nebenzweck – entbehrlicher Hilfsbetrieb
   Der entbehrliche Hilfsbetrieb ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb, der zur Erfüllung des gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecks eingesetzt wird, aber über diesen Zweck hinausgeht. Im Gegensatz zum unentbehrlichen Hilfsbetrieb darf bzw wird er mit nicht begünstigten Betrieben in Konkurrenz stehen, weshalb für den entbehrlichen Hilfsbetrieb weniger Begünstigungen als für den eigentlichen Zweckbetrieb zur Anwendung gelangen.
   
   Weitere Klassifizierungsmerkmale für den entbehrlichen Hilfsbetrieb:
   • Er darf keinen Gewinn anstreben, dh die erwirtschafteten Mittel müssen dem begünstigten Zweck zufließen.
   • Ein entbehrlicher Hilfsbetrieb wird auch dann anzunehmen sein, wenn der Verschmutzungsanteil für Zwecke außerhalb des eigentlich begünstigten Vereinszwecks zwischen 25% und 50% des Jahresumsatzes beträgt.
3. Begünstigungsschädlicher Hilfsbetrieb
   Ob ein begünstigungsschädlicher Hilfsbetrieb vorliegt, ergibt sich aus der Klassifizierungsprüfung des entbehrlichen bzw unentbehrlichen Hilfsbetriebs. Werden deren Voraussetzungen nicht hinreichend erfüllt und ist der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb nicht gewinnorientiert, handelt es sich um einen begünstigungsschädlichen Hilfsbetrieb. Erkennbar ist diese Form – im Vergleich zum entbehrlichen Hilfsbetrieb – durch weitestgehende Loslösung vom eigentlichen unentbehrlichen Zweck zur Erzielung materieller Mittel. Gemäß den VereinsR würde durch einen begünstigungsschädlichen Betrieb die gesamte Körperschaft die Abgabenbefreiung verlieren.
   Es besteht allerdings die Möglichkeit, eine Ausnahmegenehmigung seitens der Abgabenbehörde zu erlangen. Diese kann nach § 45a BAO automatisch erfolgen, wenn der Umsatz aus sämtlichen begünstigungsschädlichen Tätigkeiten die Bagatellgrenze von EUR 40.000,– nicht überschreitet, oder gemäß § 44 Abs. 2 BAO, bei Überschreitung der Bagatellgrenze auf Antrag der Körperschaft durch die Abgabenbehörde erteilt werden. Die Antragstellung kann auch schon vor Eröffnung des schädlichen Betriebs erfolgen. Es liegt im Ermessen der Abgabenbehörde, ob vollständig oder nur teilweise von der Abgabenpflicht abgesehen wird. Die Ausnahmegenehmigung kann bei Nichteinhaltung der Auflagen auch wieder entzogen werden.
   Beides setzt jedoch voraus, dass die Umsätze dem begünstigten Zweck zufließen. Der begünstigungsschädliche Anteil bleibt – außerhalb des unentbehrlichen Hilfsbetriebs und vorbehaltlich etwaigen Absehens von der Steuerpflicht seitens der Abgabenbehörde – steuerpflichtig, der Verein als solcher verliert nicht vollständig die Abgabenbegünstigung.

Einkommen-/Körperschaftsteuer

Grundsätzlich sind Körperschaften, die im Inland ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung haben, unbeschränkt steuerpflichtig. Vereine, die gemeinnützige, kirchliche oder mildtätige Zwecke i.S.d. §§ 34 bis 47 BAO verfolgen, sind allerdings nach § 5 Z 6 KStG persönlich von der Körperschaftsteuer befreit. Da die Regelungen des KStG jedoch nicht präzise genug erscheinen, folgt hier die beispielhafte Auflistung der Rz 323 ff VereinsR:

• Sofern eine Betätigung in der Vereinssphäre erfolgt (bei Einnahmen, die nicht unter § 2 Abs. 3 Z 5 bis 7 EStG fallen, wie bspw echte Mitgliedsbeiträge, Spenden, Schenkungen), ist diese steuerfrei.
• Der unentbehrliche Hilfsbetrieb nach § 45 Abs. 2 BAO ist von der Körperschaftsteuer befreit.
• Einkünfte aus der Vermögensverwaltung (§§ 27 bis 29 EStG) sind nur dann von der KSt befreit, wenn sie nicht der beschränkten Steuerpflicht des Körperschaftsteuergesetzes unterliegen.

Im Gegensatz dazu steht die sachliche Steuerpflicht des Vereins. So unterliegt der entbehrliche Hilfsbetrieb der sach lichen Steuerpflicht. Diese gilt auch für den begünstigungsschädlichen Hilfsbetrieb und andere Gewinnbetriebe. Gleichwohl gibt es jedoch auch sachliche Steuerbefreiungen. So sind bspw nach Rz 325 VereinsR Ausschüttungen an begünstigte Körperschaften nach § 10 Abs. 1 KStG und Zuwendungen aus öffentlichen Mitteln nach § 3 Abs. 1 Z 6 EStG sachlich von der Körperschaftsteuerpflicht befreit.

Umsatzsteuer

Begünstigungsschädliche Hilfsbetriebe unterliegen generell der Umsatzsteuerpflicht, die allgemein geltenden Bestimmungen des UStG sind anzuwenden. Unterhält der Verein ausschließlich von der Liebhabereivermutung umfasste Hilfsbetriebe und werden im begünstigungsschädlichen Bereich nur Umsätze unter EUR 7.500,– erzielt, so wird die Liebhabereivermutung auch auf den begünstigungsschädlichen Teil ausgeweitet.
Im Gegensatz dazu gilt für unentbehrliche und entbehrliche Hilfsbetriebe seitens der Abgabenbehörde automatisch die widerlegbare Liebhabereivermutung nach Rz 463 f VereinsR (§ 2 Abs. 5 Z 2 UStG), dh die Körperschaft ist damit per se von der Umsatzsteuer befreit. Der Verein kann jedoch durch Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen und der Jahressteuererklärung auf die Anwendung der Liebhabereiverordnung verzichten, wobei die Bagatellschwelle von EUR 2.900,– zu beachten ist. Denn so unterliegen Umsätze nach § 10 Abs. 2 Z 7 UStG – mit Einschränkungen – dem ermäßigten Steuersatz von 10%.

Vorsteuerabzug im Verein

Durch die Liebhabereivermutung sind Vereine Nichtunternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes, d.h. ein Vorsteuerabzug steht für deren bezogene Leistungen nicht zu. In einer gemeinnützigen Körperschaft können jedoch unternehmerische und nicht unternehmerische Betriebe koexistieren (bspw. ein unentbehrlicher Zweckbetrieb ohne Option, ein entbehrlicher Hilfsbetrieb mit Option zur Umsatzsteuer). Somit kann auch ein Verein bei Erfüllung der diesbezüglich relevanten Voraussetzungen mit dem unternehmerischen Anteil zum Vorsteuerabzug berechtigt sein. Ist eine solche Koexistenz gegeben, so ist eine Aufteilung der Vorsteuer in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil vorzunehmen.