STEUERREFORM. Im Rahmen der Öko-Steuerreform 2022 (BGBl I 2022/10) wurde auch ein neues Steuerzuckerl eingeführt. Nun ist der Investitionsfreibetrag, kurz IFB, mit 2023 als Investitionsanreiz in Kraft getreten. Von Klaus Hilber
Die Lücke des freien § 11 EStG 1988 wurde mit dem sog. Ökosoziales Steuerreformgesetz 2022 Teil I, BGBl I 2022/10 vom 15.2.2022 geschlossen. Systematisch in den Gewinnermittlungsvorschriften des EStG platziert wird klar, dass dieser neue Investitionsfreibetrag (kurz: IFB) nur im Rahmen der betrieblichen Einkünfte wirken soll. Die Wirkungsweise des IFB ist einfach: Er führt zu zusätzlichen Betriebsausgaben in Höhe von 10% bzw 15% (erhöhter IFB für Öko-Investitionen)* von der Investitionssumme. Der IFB knüpft als Bemessungsgrundlage an die Anschaffungs- oder Herstellungskosten an und ist im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zu beantragen. Gem § 11 Abs. 4 EStG 1988 kann der IFB nur im Jahr der Anschaffung oder Herstellung geltend gemacht werden (in späteren Jahren keine Nachholung möglich, auch nicht anteilig). Es kommt also nicht auf eine Inbetriebnahme des Wirtschaftsgutes (wie für die AfA) an!
Anschaffungs- bzw. Herstellungszeitpunkt
Erstreckt sich die Anschaffung oder Herstellung von Anlagegütern über mehr als ein Wirtschaftsjahr, kann der IFB nach Abs. 4 zweiter Satz bereits von aktivierten Teilbeträgen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die auf das einzelne Wirtschaftsjahr entfallen, geltend gemacht werden. Gem § 124b Z 386 EStG 1988 ist § 11 erstmalig auf nach dem 31.12.2022 angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter anzuwenden.
Praxishinweis: Der IFB wird nicht automatisch (amtswegig) berücksichtigt, sondern immer nur auf Antrag. In den Steuererklärungsformularen wird es dafür eigene Antragsfelder geben.
Anspruchsberechtigte
Ich gehe davon aus, dass es eigene Kennziffern in den Formularen (insbesondere in E1a bzw. E6a) geben wird, wobei die Anwendung nicht auf unbeschränkt Steuerpflichtige eingeschränkt wurde. Im Gegensatz zum Gewinnfreibetrag gem § 10 ist der IFB auch Körperschaften zugänglich. Bei Personengesellschaften wird der IFB anteilig den Mitunternehmern im Ausmaß des Ergebnisanteils als gewinnmindernde Betriebsausgaben zugerechnet werden. Während für den GFB in § 10 Abs. 2 EStG 1988 klare Vorgaben und Begrenzungen für Mitunternehmerschaften enthalten sind, gibt es für den neuen IFB im Gesetz keine derartigen Beschränkungen. Bei Mitunternehmerschaften besteht eine Obergrenze lediglich in der ganz allgemein zu beachtenden maximal geförderten Investitionssumme von einer Million Euro pro Wirtschaftsjahr, die als Bemessungsgrundlage für den (normalen und erhöhten) IFB dienen kann.
Maximales Investitionsvolumen
Praxishinweis: Bei Rumpfwirtschaftsjahren ist die maximale Bemessungsgrundlage im Rahmen einer monatlichen Betrachtungsweise gem § 11 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 zu aliquotieren (1 Mio: 12 = 83.333,33 pro angefangener Monat des Wirtschaftsjahres).
Im Rahmen des Wartungserlasses 2022 zu den UmgrStR des BMF wurden in der Rz 123 dazu auch bereits Aussagen aufgenommen: Kommt es durch eine Umgründung zu einem Rumpfwirtschaftsjahr bei der übertragenden Körperschaft, hat diese die IFB-Maximalbemessungsgrundlage ebenso aliquot zu berücksichtigen, dh für jeden angefangenen Monat des Rumpfwirtschaftsjahres zu einem Zwölftel (also EUR 83.333,33). Die übernehmende Körperschaft kann für die von ihr vorgenommenen Anschaffungen bzw. Herstellungen des Wirtschaftsjahrs, in das der Umgründungsstichtag fällt, den IFB ihrerseits (zur Gänze bzw aliquot bei Rumpfwirtschaftsjahren) berücksichtigen. Für die von der übertragenden Körperschaft vor dem Umgründungsstichtag getätigten Anschaffungen bzw. Herstellungen kann die übernehmende Körperschaft den IFB nicht zusätzlich (anteilig) geltend machen. Anschaffungen und Herstellungen, die von der übertragenden Körperschaft nach dem Umgründungsstichtag (im sog. Rückwirkungszeitraum) getätigt werden, sind nach Rz 123 UmgrStR bereits der übernehmenden Körperschaft zuzurechnen, sodass die übernehmende Körperschaft im Hinblick auf diese Anschaffungen und Herstellungen der übertragenden Körperschaft den Investitionshöchstbetrag i.H.v. einer Million Euro für Zwecke des IFB ausschöpfen kann. Betriebsbezogene Betrachtung Der IFB kann nach Ansicht des BMF in Rz 123 UmgrStR betriebsbezogen in Anspruch genommen werden, wobei bei Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften von einem einheitlichen Betrieb auszugehen ist. Diese vom BMF anzuwendende betriebsbezogene Betrachtungsweise führt bei einem Einzelunternehmen dazu, dass pro Betrieb isoliert die Obergrenze der Investitionen zu untersuchen ist. Wichtig ist daher die Zuordnung einer Investition zu einem bestimmten Betrieb.
4-jährige Behaltefrist
§ 11 Abs. 2 i.V.m. Abs. 5 EStG 1988 sieht eine vierjährige Behaltefrist für jene Wirtschaftsgüter vor, für die ein IFB in Anspruch genommen wurde. Scheiden diese Wirtschaftsgüter vor Ablauf der Behaltefrist aus dem Betriebsvermögen aus (insbesondere durch Veräußerung oder Entnahme des Wirtschaftsgutes) oder werden diese Wirtschaftsgüter ins Ausland – ausgenommen im Fall der entgeltlichen Überlassung in einen Mitgliedstaat der EU oder in einen Staat des EWR – verbracht, ist der IFB im Jahr des Ausscheidens oder des Verbringens insoweit gewinnerhöhend anzusetzen (Nachversteuerung). Bei der Ermittlung der Mindestbehaltedauer von vier Jahren für Zwecke der Nachversteuerung ist wie beim GFB von einer taggenauen Betrachtung auszugehen. Im Fall der Übertragung eines Betriebes im Rahmen einer Umgründung muss der Rechtsnachfolger den gewinnerhöhenden Ansatz vornehmen, wenn bei diesem im Zeitpunkt der Umgründung die Behaltefrist noch nicht abgelaufen ist und in der Sphäre des Rechtsnachfolgers ein die Nachversteuerung auslösendes Ereignis eintritt. Dabei ist nicht zwischen Umgründungen unter Einzel- und Gesamtrechtsnachfolge zu unterscheiden.
Praxishinweis: Um volle vier Jahre betriebszugehörig zu sein, darf die Investition daher frühestens nach vier Jahren und einem Tag ohne Nachversteuerungsverpflichtung ausscheiden.
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