FinStrG. Mit der FinStrG-Novelle 2014 wurde bei der Selbstanzeige ein neuer § 29 Abs. 6 formuliert, der das Ziel hat, Selbstanzeigen, die in zeitlicher Nähe von Prüfungen erstattet werden, zu verteuern. Von Klaus Hübner
Wird Selbstanzeige für vorsätzliche und grob fahrlässig begangene Finanzvergehen anlässlich von Prüfungshandlungen nach deren Anmeldung (Ankündigung) erstattet, tritt Straffreiheit nur unter der weiteren Voraussetzung ein, dass auch die mit Bescheid der Abgabenbehörde festzusetzende Abgabenerhöhung (gestaffelt je nach Höhe der Summe der sich aus den Selbstanzeigen ergebenden Mehrbeträge i.H.v. 5 bis 30 %) rechtzeitig entrichtet wird. Die volle Straffreiheit verlangt also dann nicht nur die Schadensgutmachung des Abgabenbetrages, sondern auch noch die rechtzeitige Entrichtung der (nicht absetzbaren) Abgabenerhöhung. Weil die Behörde die Beweislast für die erfolgte Prüfungsankündigung trägt, wird sie diese wohl entsprechend dokumentieren müssen, wobei eine Anmeldung zur Prüfung auch die Bekanntgabe der Abgabenarten und Zeiträume erfordert. Strittig könnte werden, ob eine Ankündigung nur per E-Mail die Abgabenerhöhung auslöst.
Welcher Abgabenanspruch ist „anlässlich“ von Prüfungshandlungen betroffen?
Auch diese Frage ist zurzeit umstritten, weil die Regelung nach § 29 Abs. 6 darüber keine ausdrückliche Anordnung trifft. Absicht des Gesetzgebers war es wohl nur, die durch die Prüfung tatsächlich ausgelöste Entdeckungswahrscheinlichkeit bei der Selbstanzeige und nicht auch ungewisse weitere Ansprüche zu verteuern. Demnach sollte die Abgabenerhöhung nur auf die angekündigten Zeiträume und Abgabenarten Anwendung finden. Vom BFG wird hingegen die Ansicht vertreten, dass das Wort „anlässlich“ in § 29 Abs. 6 keine Einschränkung auf den Prüfungszeitraum und die im Prüfungsauftrag genannten Abgaben vornimmt (vgl. BFG, 21.9.2017, RV/2100806/2017). Das hieße, wenn im Fall einer Prüfungsanmeldung für die ESt der Jahre 2012 – 2014 auch für die ESt 2010 und 2011 Selbstanzeige erstattet wird, dass die Mehrergebnisse der ESt-SA 2010 und 2011 nicht zuschlagsfrei, sondern zuschlagspflichtig sind. (Der VwGH hat diese Frage noch nicht ausjudiziert.) Der Zuschlag kann aber jedenfalls nur für Abgaben festgesetzt werden, für welche noch eine Festsetzung möglich ist, also noch keine Verjährung eingetreten ist. Weil die Abgabenerhöhung als Nebenanspruch im Sinne der BAO gilt, kann die Erhöhung nur einmal vorgeschrieben werden. Dies auch, wenn mehrere Täter in der Anzeige genannt oder involviert sind.
Fahrlässige oder grob fahrlässige Begehung
Die Abgabenerhöhung kommt nur bei „vorsätzlichen oder grob fahrlässig begangenen Finanzvergehen“ zum Tragen. Ausreichend ist schon bedingter Vorsatz, wobei der Täter die Hinterziehung hierbei zwar nicht für gewiss, aber so doch ernsthaft für möglich hält und sich mit ihr abfindet. Grob fahrlässig handelt gemäß § 8 Abs. 3 FinStrG, wer ungewöhnlich und auffallend sorgfaltswidrig handelt, so dass der Eintritt eines dem gesetzlichen Tatbild entsprechenden SV als geradezu wahrscheinlich vorhersehbar war. Diese subjektive Tatseite ist als Vorfrage gemäß § 116 BAO zu klären und zu begründen, wobei Fälle bekannt sind, bei denen die Finanzbehörde auch bei leichter Fahrlässigkeit den Zuschlag (zu Unrecht) festgesetzt hat und dies eine Bekämpfung mit Bescheidbeschwerde erforderlich macht. Allerdings empfiehlt sich in diesem Fall trotzdem dringend die Entrichtung der Abgabenerhöhung, weil die Abgrenzung von leichter zu grober Fahrlässigkeit nicht immer leicht ist und somit das Risiko besteht, dass man nicht obsiegt! Wird ein ZE-Ansuchen für die Entrichtung der Zuschlages gestellt, so ist sicherzustellen, dass die Zweijahresfrist nicht überschritten wird. (Ein Aussetzungsantrag hierfür ist gesetzlich nicht vorgesehen!) In diesem Zusammenhang ist vergleichsweise darauf zu verweisen, dass gemäß § 29 Abs. 3 lit. c ein Sperrgrund für eine SA eintritt, wenn diese bei vorsätzlicher Begehung nicht spätestens bei Beginn der Amtshandlung (Aufforderung zur Herausgabe der Bücher) erfolgt, hingegen bei grob fahrlässiger Begehung – solange keine Tatentdeckung seitens des Prüfungsorganes gegeben ist – auch während einer Prüfung noch SA mit strafaufhebender Wirkung möglich ist. (Freilich ist auf die der freien Beweiswürdigung unterliegenden engen Grenzen zwischen Fahrlässigkeit und Eventualvorsatz hinzuweisen.)
Ein verantwortungsbewusster Berater wird auch auf den mit jedem Strafverfahren verbundenen Zeit- und Kostenaufwand und die monate- bis jahrelange psychische Belastung hinweisen.
Zahlungsfrist für die Abgabenerhöhung
Die Entrichtung hat binnen Monatsfrist ab Zustellung des Bescheides zu erfolgen. (Bei Ablehnung eines ZE-Ansuchens gilt die einmonatige Nachfrist gemäß § 212 Abs. 3 BAO. Innerhalb dieser Frist kann gegen einen abweisenden Bescheid Beschwerde ergriffen werden.) Die nur teilweise Begleichung der Abgabenerhöhung führt – analog wie bei der Schadensgutmachung – auch nur zur teilweisen Straffreiheit. Wenn die Liquidität (unter Berücksichtigung der ZE-Möglichkeiten) nicht für die volle Schadensgutmachung und Begleichung der Abgabenerhöhung ausreicht, empfiehlt sich im Interesse einer zumindest teilweisen Straffreiheit eine aliquote Begleichung! Wiewohl es oft sinnvoll sein wird, mit der SA nicht abzuwarten, bis Prüfungen angesagt werden, so erleben wir es in der Praxis doch öfters, dass bei einer Zuschlagshöhe von 30 % (bei Mehrbeträgen über EUR 250.000,–) Klienten „lieber“ ein Strafverfahren riskieren, bei dem die Strafpraxis eine nicht viel höhere Geldstrafe nach sich zieht und die Chance der Nichtentdeckung der Tat offenbleibt und auch eine damit nicht a priori erforderliche Notwendigkeit der Schadensgutmachung erforderlich ist. Dennoch wird ein verantwortungsbewusster Berater in dieser Konstellation auch auf den mit jedem Strafverfahren verbundenen Zeit- und Kostenaufwand und die (monate- bis jahrelange) psychische Belastung hinweisen.
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