JAHRESABSCHLUSS. Durchbrechung der Bewertungsstetigkeit infolge der Covid-19-Pandemie. Von Peter Kopper-Zisser
Gemäß § 201 Abs. 2 Z 1 UGB ist der Grundsatz der Bewertungsstetigkeit (= materielle Bilanzkontinuität) auf den aktuellen Jahresabschluss anzuwenden. Darunter ist zu verstehen, dass die auf den vorhergehenden Jahresabschluss angewendeten Bewertungsmethoden und Bewertungsgrundsätze beizubehalten sind. Neue Rahmenbedingungen können es notwendig machen, vom Stetigkeitsgrundsatz abzuweichen (vgl. § 201 Abs. 3 UGB). Sofern ein möglichst getreues Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (normiert in § 195 UGB) nicht mehr vermittelt werden kann, ist unter besonderen Umständen eine Durchbrechung der Bewertungsstetigkeit zulässig. In der Stellungnahme zum „Grundsatz der Bewertungsstetigkeit und zur Berichterstattung bei Änderungen der Bewertungsmethoden“ des Fachsenats für Unternehmensrecht und Revision der KSW werden Beispiele für die Durchbrechung der Stetigkeit aufgezählt. Hierzu zählen auch u.a. die Änderung von Gesetzen und der Rechtsprechung sowie Ereignisse, die zu strukturellen Änderungen des Unternehmens führen. Bei der Covid-19-Pandemie handelt es sich um ein Ereignis, das in einigen Fällen ein Abweichen vom Grundsatz der Bewertungsstetigkeit rechtfertigen kann.
Blick auf einzelne Posten
Die Covid-19-Pandemie kann eine außerplanmäßige Abschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens notwendig machen bzw. auch eine Änderung der Nutzungsdauer auslösen. Ein Indikator dafür kann die dauerhaft eingeschränkte Nutzbarkeit von Sachanlagen oder immateriellen Vermögen oder auch eine Produktumstellung sein. Bei der Bewertung des Finanzanlagevermögens zählt die Anwendung des gemilderten Niederstwertprinzips zur Ausübung eines echten Bilanzierungswahlrechtes. Aufgrund neuer Umstände im Zuge der Covid-19-Pandemie könnte es notwendig sein, bereits bei vorübergehender Wertminderung den niedrigeren beizulegenden Wert anzusetzen, um dadurch ein möglichst getreues Bild der Vermögenslage darstellen zu können. Einerseits ist bei der Ermittlung der Herstellungskosten von Vorräten darauf zu achten, dass Leerkosten nicht einbezogen werden. Die Entstehung von höheren Leerkosten kann u.a. durch Covid-19 bedingte Unterbrechungen in den Lieferketten, Unterauslastung durch vorübergehende Stilllegungen oder auch Nutzungseinschränkungen bedingt sein. Andererseits kann Abschreibungsbedarf aufgrund eingeschränkter Veräußerungsfähigkeit, erhöhter Lagerkosten oder gesunkener Umschlagshäufigkeit bestehen. Die durch Covid-19 verursachte, angespannte finanzielle Situation führt bei vielen Unternehmen zu Zahlungsschwierigkeiten, wodurch das Risiko von Forderungsausfällen gestiegen ist. Dies kann zu einer Notwendigkeit der Anpassung der Einzelwertberichtigung bzw. zur Vornahme oder Erhöhung einer Pauschalwertberichtigung der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen führen. Im Bereich der Rückstellungen muss untersucht werden, ob die Bildung einer Drohverlustrückstellung bei schwebenden Geschäften in Betracht kommt. Es kann jedoch auch die Bildung einer Restrukturierungsrückstellung erforderlich sein, sofern Unternehmensrestrukturierungen zur Bewältigung der Covid-19-Krise angedacht sind. Generell hat die Covid-19-Pandemie keine großen Auswirkungen auf die Bilanzierung von Kreditverbindlichkeiten. Die Nichteinhaltung von Covenants kann jedoch zu Umgliederungen in den Fristigkeiten führen. Sofern Eventualverbindlichkeiten schlagend werden, sind diese in die Bilanz aufzunehmen. Es kann bei der Ermittlung der aktiven latenten Steuern aus temporären Differenzen zu Wertkorrekturen kommen, sofern in Zukunft zu wenig steuerliches Einkommen vorhanden sein wird. Die Prognose der zukünftigen steuerlichen Einkommen wird mittels einer Planungsrechnung abgeleitet, wobei auch hier die Covid-19 bedingten Auswirkungen zu berücksichtigen sind und zu Wertminderungen führen können.
Anhang und Lagebericht
Sofern wesentliche Abweichungen von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden vorgenommen worden sind, müssen diese im Anhang angegeben und begründet werden. Der Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ist darzustellen. Im Lagebericht ist darauf zu achten, dass die Auswirkungen und Ursachen für die Abweichung im Einklang mit dem Jahresabschluss dargestellt werden.
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