JSTG 2018. Durch das JStG 2018 wurde § 209a Abs 2 BAO zum Nachteil der Abgabepflichtigen geändert. Von Herbert Houf
Das Rechtsinstitut der Verjährung soll dazu dienen, dass nach Ablauf einer gewissen Frist die Behörde ihr zustehende Rechte nicht mehr geltend machen darf, damit „Rechtsfrieden“ eintreten kann. Diesen Grundsatz finden wir ja auch im Zivilrecht. Während man im Zivilrecht auf die Verjährungseinrede verzichten kann, ist dies im öffentlichen Recht aber nicht möglich, die Verjährung wirkt „absolut“ und ist von Amts wegen zu beachten. Das kann auch zum Nachteil des Abgabepflichtigen sein, wenn eine Herabsetzung der festgesetzten Abgabe erfolgen müsste. Das ist insbesondere dann verfassungsmäßig bedenklich, wenn die Untätigkeit der Behörde selbst zum Eintritt der Verjährung führt und der Abgabepflichtige damit – ohne eigenes Verschulden – einen Schaden erleidet. Während man im Zivilrecht auf die Verjährungseinrede verzichten kann, ist dies im öffentlichen Recht aber nicht möglich ....
Die Intention des § 209a BAO
Um diesen verfassungsmäßigen Bedenken entgegenzuwirken, hat der Gesetzgeber im Jahr 1980 § 209a BAO eingeführt. Zweck der Norm in seiner Stammfassung war vor allem, dass eine bescheidmäßige Abgabenfestsetzung auch nach Eintritt der Verjährung noch zulässig sein soll, wenn die Intention dazu vom Abgabepflichtigen selbst ausgeht. Das ist vor allem dann der Fall, wenn er den Bescheid selbst angefochten hat oder wenn die Abgabenfestsetzung auch nur mittelbar von einem Rechtsmittel oder von einem anderen in den Abgabenvorschriften vorgesehenen Antrag abhängig ist, sofern der Antrag selbst vor Eintritt der Verjährung gestellt wurde. Natürlich konnte das immer schon auch zum Nachteil des Abgabepflichtigen ausgehen, weil es auch in diesen Fällen – wie allgemein üblich – kein Verböserungsverbot gibt, der angefochtene Bescheid also zB im Zuge einer Bescheidbeschwerde auch zu Ungunsten des Beschwerdeführers abgeändert werden kann. Auf Grund diverser Änderungen in der BAO, insbesondere der Einführung des Antragsrechts in § 299 BAO und der Änderung des § 304 BAO, wurde auch § 209a in den letzten Jahren entsprechend angepasst, ohne damit die Grundintention der Norm in Frage zu stellen. Ergänzend ging man davon aus, dass eine verfassungskonforme Auslegung der Bestimmung es erfordert, dass der Anwendungsbereich sich auch auf solche Fälle erstreckt, in denen kein ausdrücklicher Antrag in Abgabenvorschriften vorgesehen ist, sondern die Behörde von Amts wegen zu entscheiden hat, dies aber möglicherweise nicht zeitgerecht tut. Dazu gehören beispielsweise die Fälle des § 200 Abs 2 BAO (endgültiger Bescheid nach Wegfall der Ungewissheit, die zu einem vorläufigen Bescheid führte) oder § 295 Abs 1 BAO (Folgeänderung eines abgeleiteten Bescheides nach Änderung des Grundlagenbescheids). Auch die ergänzende Klarstellung im Jahr 2011, wonach auch die Einreichung von Abgabenerklärungen als Antrag zu werten ist, entsprach noch der historischen Grundidee.
Paradigmenwechsel 2017
Mit 1. 1. 2017 wurde durch den neuen Abs 6 erstmals diese Grundidee über Bord geworfen. Wenn eine Beschwerde zurückgenommen wird, können noch ein Jahr danach hinterzogene Abgaben trotz eingetretener Verjährung vorgeschrieben werden. Ab 1. 1. 2019 wird es auf Grund der Änderung des Abs 2 zusätzlich möglich sein, dass auch von Amts wegen (!) innerhalb der Jahresfrist des § 302 Abs 1 eine Aufhebung gemäß § 299 erfolgen kann bzw. innerhalb der ebenfalls mit Wirksamkeit ab 1. 1. 2019 neu definierten Frist des § 304 BAO auch die Wiederaufnahme verfügt werden kann – wohlgemerkt ohne Zutun des Abgabepflichtigen. Begründet wird dies damit, dass damit der Harmonisierung der amtswegigen und antragsgemäßen Möglichkeiten zu Rechtskraftdurchbrechung Rechnung getragen wird. Dieses Argument ist allerdings verfehlt, da sich die Idee der Harmonisierung lediglich auf die verfahrensrechtlichen Voraussetzungen für Rechtskraftdurchbrechungen erstreckt, nicht aber auf die Frage der Verjährung.
Zusammenfassung
Dass durch die letzten gesetzlichen Änderungen des § 209a BAO nun auch die Abgabenbehörde in den „Genuss“ des § 209a kommt, entspricht nicht der ursprünglichen Intention dieser Norm und führt zu einer generellen Durchbrechung des Konzepts der Festsetzungsverjährung. Sollte nicht noch eine gesetzliche Korrektur erfolgen, wird zu prüfen sein, ob diese Durchbrechung auch einer verfassungsmäßigen Überprüfung standhält.
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